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一、固定资产进项税抵扣管理中需要关注的几个重点环节
1.固定资产范围的界定
《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第二十一条规定，条例第十条所称固定资产，是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等。《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十七条规定，《企业所得税法》第十一条所称固定资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具。可见，增值税的固定资产范围比企业所得税固定资产范围要小，不包括房屋、建筑物等不动产。
在日常管理中要准确把握固定资产标准，防止纳税人进行虚假抵扣，比如将购入非抵扣范围的固定资产，在开票时通过变换产品名称变相多抵扣固定资产进项税额;又如将建造房屋、基础设施等不动产耗用的钢材、水泥等建材产品分解开票、付款，索取增值税专用发票进行抵扣。
2.不得抵扣的固定资产进项税额的处理
并非所有的固定资产都可以抵扣进项税，下列固定资产的进项税不能抵扣：
(1)用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的固定资产进项税额不得抵扣。这里的非增值税应税项目，是指提供非增值税应税劳务、转让无形资产、销售不动产和不动产在建工程等。《财政部国家税务总局关于固定资产进项税额抵扣问题的通知》(财税[2009]113号)明确，不动产是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物和其他土地附着物，以及以建筑物或者构筑物为载体的附属设备和配套设施，即给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备和配套设施。
(2)纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇，其进项税额不得抵扣，具体范围可根据《财政部国家税务总局关于调整和完善消费税政策的通知》(财税[2006]33号)的规定判断。
(3)非正常损失的购进固定资产及非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进固定资产不得抵扣，非正常损失是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失，与以前的政策相比，现在自然灾害损失的固定资产进项税是可以扣除的。对于纳税人已抵扣进项税额的固定资产发生以上情形的，应按财会制度计提折旧后的固定资产净值乘以其适用税率作不得抵扣的进项税额处理。
3.出售固定资产的处理
增值税转型后，出售固定资产要征收增值税，原“销售自己使用过的其他属于
货物的固定资产暂免征收增值税”的政策不再执行。财税[2008]170号文规定，自2009年1月1日起纳税人销售自己使用过的固定资产，应区分不同情形征收增值税：
(1)销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税;
(2)2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税。
主管税务机关可要求企业在销售、处置已抵扣进项税额固定资产的同时，填报相关《固定资产销售处置情况表》，报告企业固定资产销售、处置税务处理的明细情况，防止税款流失。
4.固定资产盘盈与盘亏、毁损的处理
一是盘盈的固定资产不能抵扣进项税。固定资产盘盈并非企业与其他经济主体的交易所发生的外部经济业务，企业并没有支付相应的对价，因此，不能产生销项税额，也不能抵扣进项税额。二是盘亏、毁损的固定资产不必转出进项税。《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第二十四条规定，条例第十条第(二)项所称非正常损失，是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失，而固定资产在使用过程中发生盘亏、毁损不属于非正常损失，其进项税额是可以抵扣的。
二、固定资产进项税额抵扣管理中几个难点问题的探讨
1.“与生产经营有关”难以判断
税法规定，可以抵扣进项税额的固定资产是指“使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等”。也就是说，固定资产必须“与生产经营有关”才能抵扣，但在实际工作中，如何判断是否“有关”一直存在较大争议。比如是“直接有关”还是“间接有关”?管理行为是否“与生产经营有关”?从方便实际操作的角度，建议对于“与生产经营有关”的固定资产，只要不在反列举之列，都可以进行抵扣。如《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第二十五条规定：纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇，其进项税额不得从销项税额中抵扣。
2.“实际发生”时间很难确认
《财政部国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》(财税
[2008]170号)规定，纳税人允许抵扣的固定资产进项税额，是指纳税人 2009年1月1日以后实际发生，并取得2009年1月1日以后开具的增值税扣税凭证上注明的或者依据增值税扣税凭证计算的增值税税额。首先，税企双方对 “实际发生”时间的理解有歧义，企业认为应按固定资产达到预计可使用状态或工程决算
完毕交接使用时间来确认，税务机关认为应按销货方销售该固定资产的纳税义务发生时间来确认;其次，企业以各种理由不提供固定资产的实际购货时间资料，特别是固定资产投资规模大、建设周期长、设备品种多或销货方在外地，难以核实确认固定资产购进时间;第三，付款方式、购进设备验收方式等的多样性也给“实际发生”时间的确认增加了难度。为了便于实际操作，建议采用货物交付与付款双重标准来判断“实际发生” 与否，只有同时符合上述两个条件，购进的固定资产才可认定为“实际发生”。
3.融资租赁固定资产进项税无法抵扣
现在很多企业通过融资租赁方式更新设备，但由于融资租赁公司不是增值税一般纳税人，不能抵扣增值税进项税额，也不能开具增值税专用发票，在实际操作中，企业作为承租人不能取得增值税专用发票，也就无法按规定抵扣固定资产进项税额。融资租赁的本质是一种金融工具，在企业购置大额固定资产中扮演着重要角色，融资租赁固定资产的价值转移是通过租入企业的产品实现的，会计和税法也规定其折旧由租入企业计提。基于金融租赁业务的实质与增值税、企业所得税取向标准的一致性，建议融资租赁固定资产由承租人抵扣进项税额。在增值税和营业税的现有框架下，为解决金税工程要求凭票抵扣问题，建议销售方将增值税专用发票开具给承租人，但在增值税专用发票备注栏注明固定资产所有权归属、租赁公司名称和租赁合同号，并对融资租赁业务活动作公证背书。
4.非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进固定资产进项税额转出难以操作
财税[2008]170号文第五条规定，纳税人已抵扣进项税额的固定资产发生条例
第十条(一)至(三)项所列情形的，即“(一)用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务;
(二)非正常损失的购进货物及相关的应税劳务;
(三)非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务”，应在当月按下列公式计算不得抵扣的进项税额：不得抵扣的进项税额=固定资产净值×适用税率。
在税收征管实践中，非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进固定资产进项税额难以准确计算。因为与原材料的耗用不同，同一机器设备生产多批次产品，同一批次产品也可能由多台机器设备生产，某一批在产品、产成品发生非正常损失，就将所有机器设备的全部进项税额转出显然不合理，但逐项准确计算又无比繁琐。考虑到可抵扣进项的固定资产的损耗，主要通过折旧计入“制造费用”再转入成本，建议对非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进固定资产进项税额转出，按非正常损失的在产品、产成品的数量与单位生产成本中的累计折旧之积占
固定资产的价值比例计算。当然，由于计入“制造费用”的折旧还包括房屋、建筑物以及以前年度不可抵扣进项固定资产的折旧，而可抵扣固定资产的折旧只要“与生产经营相关”还有可能计入“营业费用”、“管理费用”，所以上述比例只是相对准确。产经营相关”还有可能计入“营业费用”、“管理费用”，所以上述比例只是相对准确。
购买固定资产的进项税可以抵扣吗 纳税人允许抵扣的固定资产进项税额，是指纳税人2009年1月1日以后实际发生，并取得2009年1月1日以后开具的增值税扣税凭证上注明的或者依据增值税扣税凭证计算的增值税税额。财税[2009]113号进一步明确，以建筑物或者构筑物为载体的附属设备和配套设施，无论在会计处理上是否单独记账与核算，均应作为建筑物或者构筑物的组成部分，其进项税额不得在销项税额中抵扣。附属设备和配套设施是指：给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备和配套设施。
市政工程建立的是固定资产，所以进项税额可以抵扣；接驳项目建设的是建筑物的附属设备和配套设施，所以进行税额不可以抵扣。
购进不需安装的固定资产
增值税一般纳税人自2009年1月1日起，购进（包括接受捐赠、实物投资）固定资产发生的进项税额，凭增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书和运输费用结算单据从销项税额中抵扣。同时，取消进口设备免征增值税和外商投资企业采购国产设备增值税退税政策。为保证政策调整平稳过渡，财税[2008]176号文规定，外商投资企业在2009年6月30日以前购进的国产设备，在增值税专用发票稽核信息核对无误的情况下，可选择按原规定继续执行增值税退税政策，外商投资企业购进的已享受增值税退税政策的国产设备，由主管税务机关负责监管，监管期为5年。
在监管期内，如果企业性质变更为内资企业，或者发生转让、赠送等设备所有权转让情形，或者发生出租、再投资等情形的，应当向主管退税机关补缴已退税款，应补税款按以下公式计算：应补税款=国产设备净值*适用税率。
企业购入不需安装的机器设备等动产作为固定资产的，按照专用发票或海关完税凭证上应计入固定资产成本的金额，借记“固定资产”等科目，按照专用发票或海关完税凭证上注明的增值税额，借记“应交税费一应交增值税（进项税额）”科目（若购进固定资产涉及支付运输费用时，运输费用按照7％的扣除率计算增值税额），按照应付或实际支付的金额，贷记“银行存款”、“应付账款”、“应付票据”、“长期应付款”等科目。企业购入的以上固定资产若专用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费，其进项税额不得抵扣，计入固定资产成本。企业购入房屋建筑等不动产作为固定资产的，专用发票或海关完税凭证上注明的增值税额不得抵扣，应计人固定资产成本，借记“固定资产”等科目。
购进需安装固定资产
会计上对于外购需要安装的固定资产，先按应计入外购固定资产成本的金额（不含增值税进项税额），借记“在建工程”科目，按外购固定资产增值税扣税凭证注明或据以计算的增值税，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，按计入固定资产成本的金额与准予抵扣的增值税之和，贷记“银行存款”等科目；如安装领用生产用原材料，则按原材料成本，借记“在建工程”科目，贷记“原材料”等科目，领用的原材料购进时的增值税不再转出计入固定资产成本。固定资产达到预定可使用状态时，再将工程成本（不含增值税）从“在建工程”科目转入“固定资产”科目。
接受捐赠固定资产
接受捐赠的固定资产的入账价值与转型前确定的入账价值不同的是不再包括增值税。以不需安装固定资产为例，企业按确定的固定资产的人账价值，借记“固定资产”科目，按取得的增值税扣税凭证上注明的增值税，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，按应支付的相关税费，贷记“银行存款”等科目，按借贷差额，贷记“营业外收入”科目。
接受投资转入固定资产
接受投资转入固定资产，应当按照投资合同或协议约定的价值（不含增值税），借记“固定资产”科目（不需安装的）、“在建工程”科目（需安装的），按取得的增值税扣税凭证上注明的增值税，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，按投入固定资产的人账价值与进项税额之和，贷记“实收资本”等科目。
自制固定资产
一般纳税人购进货物或应税劳务用于自制（包括改扩建、安装）机器设备等动产作为固定资产而发生的进项税额，凭增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书和运输费用结算单据从销项税额中抵扣。购入时，按照专用发票或海关完税凭证上记载的应计人工程物资或在建工程成本的金额，借记“工程物资”、“在建工程”等科目，按专用发票或海关完税凭证上注明的增值税额，借记“应交税费一应交增值税（进项税额）”科目。按照应付或实际支付的金额。货记“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”、“长期应付款”等科目。
一般纳税人购进货物或应税劳务用于自制（包括改扩建、安装）房屋建筑等不动产作为固定资产而发生的进项税额不得抵扣，应计人工程物资或在建工程成本，借记“工程物资”、“在建工程”等科目。企业购入作为存货核算的原材料，以及为机器设备等动产工程购入的工程物资，如用于建造房屋建筑等不动产工程，应借记“在建工程”等科目，按该部分存货或工程物资的成本贷记“原材料”、“工程物资”等科目，按该部分货物对应的增值税进项税额，贷记“应交税费一应交增值税（进项税额转出）”科目。
企业为建造房屋建筑等不动产工程购入的工程物资，如用于机器设备等动产工程，或转为企业生产用原材料，则应按增值税专用发票上注明的不含税价格借记“在建工程”、“原材料”等科目，按增值税额借记“应交税费一应交增值税（进项税额）”科目，贷记“工程物资”科目。
企业为建造房屋建筑等不动产工程领用了本企业产品，根据新会计准则应用指南中“在建工程”科目的使用说明，若用于建造房屋建筑等不动产工程，按领用产品的成本及应负担的增值税额借记“在建工程”科目，按领用产品成本贷记“库存商品”科目，按应负担的增值税额贷记“应交税费一应交增值税（销项税额）”科目：若用于建造机器设备等动产工程。则按领用产品成本借记“在建工程”科目，货记“库存商品”科目。
关于固定资产进项税额抵扣问题的通知
文号:财税[2009]113号 发文时间:2009-9-9 实施时
间:2009-9-9
各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅(局)、国家税务总局、地方税务局、新疆生产建设兵团财务局：
增值税转型改革实施后，一些地区反映固定资产增值税进项税额抵扣范围不够明确。为解决执行中存在的问题，经研究，现将有关问题通知如下：
《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第二十三条第二款（不动产是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物和其他土地附着物。）所称建筑物，是指供人们在其内生产、生活和其他活动的房屋或者场所，具体为《固定资产分类与代码》(GB/T14885-1994)中代码前两位为“02”的房屋；所称构筑物，是指人们不在其内生产、生活的人工建造物，具体为《固定资产分类与代码》(GB/T14885-1994)中代码前两位为“03”的构筑物；所称其他土地附着物，是指矿产资源及土地上生长的植物。
《固定资产分类与代码》(GB/T14885-1994)电子版可在财政部或国家税务总局网站查询。
以建筑物或者构筑物为载体的附属设备和配套设施，无论在会计处理上是否单独记账与核算，均应作为建筑物或者构筑物的组成部分，其进项税额不得在销项税额中抵扣。附属设备和配套设施是指：给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备和配套设施。
《固定资产分类与代码》(GBT14885-1994) 下载:doc 文件
根据新修订的增值税暂行条例，全国所有行业增值税一般纳税人自2009年1月1日起全面实施增值税转型改革。《财政部、国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税
[2008]170号）第一条明确规定，自2009年1月1日起，增值税一般纳税人购进（包括接受捐赠、实物投资，下同）或者自制（包括改扩建、安装，下同）固定资产发生的进项税额，可根据《增值税暂行条例》和《增值税暂行条例实施细则》的有关规定，凭增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书和运输费用结算单据从销项税额中抵扣。其中的准予抵扣的固定资产是指增值税暂行条例及其实施细则所规定的固定资产范围，也即增值税暂行条例实施细则第二十一条所规定的，“固定资产是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等”；对于一般纳税人的不动产以及用于不动产在建工程的购进货物，是不准予抵扣进项税额的。同时，增值税暂行
条例实施细则第二十三条又对不动产和不动产在建工程进行界定，即“不动产是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物和其他土地附着物。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。” 实际工作中，对于建筑物、构筑物和地上附着物难以准确划分。如电力企业输电线路、供水企业供水管道；炼油企业储油罐、输油管道等设备的增值税进项税额能否扣抵，在财税[2009]113号文件下发前的相关规定没有做出界定，给征纳双方都带来执行难度。
实务中对这类设和设备，根据行业核算要求，虽然按固定资产中的设备类管理，但其构建既涉及土建又涉及设备，在抵扣增值税进项税额时，难以准确划分其究竟是属于动产还是不动产。再如输电线路中的铁塔输电线主要由铁塔、绝缘子、导线、横担、金具、接地装置及基础等组成。其中线路基础是由土建部分构成。所以有人认为该资产应属于地上附着物，其增值税进项税额不能抵扣。
为解决执行中存在的问题，《财政部、国家税务总局关于固定资产进项税额抵扣问题的通知》（财税[2009]113号）文件对此做了详实规定，对建筑物、构筑物明确了范围，而对地上附着物给予了限制解释，具体内容如下：
“《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第二十三条
第二款所称建筑物，是指供人们在其内生产、生活和其他活动的房屋或者场所，具体为《固定资产分类与代码》（GB/T14885-1994）中代码前两位为”02“的房屋；所称构筑物，是指人们不在其内生产、生活的人工建造物，具体为《固定资产分类与代码》（GB/T14885-1994）中代码前两位为”03“的构筑物；所称其他土地附着物，是指矿产资源及土地上生长的植物。”
根据上述规定内容，前面所述输电线路，不在固定资产分类的代码02、03范围内，也不属于地上附着物，其属于专用设备，代码为28.据此，企业在构建该类资产时，取得相关增值税进项税额按规定就可以抵扣，不再区分土建和设备部分。
该文件通过《固定资产分类与代码》附件，更明确准予抵扣固定资产的具体范围。但在执行此文件时，特别需要注意的是，纳税人购入的固定资产，并不是除代码02、03外的都可以将相关的增值税进项税额进行抵扣。财税[2009]113号文件为此也明确了“以建筑物或者构筑物为载体的附属设备和配套设施，无论在会计处理上是否单独记账与核算，均应作为建筑物或者构筑物的组成部分，其进项税额不得在销项税额中抵扣。附属设备和配套设施是指：给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备和配套设施。” 在该文件下发前，一些地区的税务机关考虑纳税人购进或自
制不易划分能否抵扣进项税的固定资产，为避免纳税人的损失，对所取得增值税扣税凭证的认证、抵扣时限问题做出了相应的暂时处理措施。如安徽省国税局在2009年3月9日在线访谈：
（1）按照现行增值税暂行条例及其实施细则和财税
[2008]170号的有关规定对上述设施进行界定，区分其属于动产或不动产；
（2）对界定后明确属于动产或者可能属于动产的，可按规定的认证、抵扣时限，由纳税人认证增值税专用发票、运输费用结算单据，填报海关进口增值税专用缴款书抵扣清单，并申报抵扣进项税额。对界定后明确属于不动产的，一律不得准予其认证、抵扣；
（3）认真记录或备案可能属于动产且纳税人已认证、抵扣的固定资产相关信息，并加强对其跟踪监控，待税务总局新的文件下发后，再对照规定逐一审核此前已认证、抵扣的可能属于动产的固定资产情况，发现有按新的规定属于不动产的，应及时追缴税款。
纳税人在财税[2009]113号文件下发前，将该文件中所明确的构筑物已经抵扣的增值税进项税额，现应及时进行进项税额做转出处理。如企业的工业用池、罐、工业生产用槽、桥梁、架等类资产，属于《固定资产分类与代码》（GB/T14885-1994）03类，这类资产在核算时，通常情况下都作为设备管理了。炼油企业的储油罐、其他工业企业用罐，无论是金属或非金属构成，都在不
一、企业购入机器设备等动产作为固定资产的，按照专用发票或海关完税凭
证上应计入固定资产成本的金额，借记“固定资产”等科目，按照专用发票或海
关完税凭证上注明的增值税额，借记“应交税费—应交增值税（进项税额）”科
目（若购进固定资产涉及支付运输费用时，运输费用按照7%的扣除率计算增值
税额），按照应付或实际支付的金额，贷记“银行存款”、“应付账款”、“应
付票据”、“长期应付款”等科目。
二、企业购入的以上固定资产若专用于非增值税应税项目、免征增值税项目、
集体福利或者个人消费，其进项税额不得抵扣，计入固定资产成本。
三、企业购入房屋建筑等不动产作为固定资产的，专用发票或海关完税凭证
上注明的增值税额不得抵扣，应计入固定资产成本，借记“固定资产”等科
直接计入当期损益的利得、损失——是指企业发生的与日常活动无关的各项利得和损失。
1.营业外收入，主要包括:非流动资产处置利得、非货币性资产交换利得、债务重组利
得、政府补助、盘盈利得、捐赠利得等。
2.营业外支出，主要包括:非流动资产处置损失、非货币性资产交换损失、债务重组损
失、公益性捐赠支出、非常损失、盘亏损失等。
3.公允价值变动损益，核算企业交易性金融资产、交易性金融负债、采用公允价值模式
计量的投资性房地产、衍生工具、套期保值业务，以及指定为以公允价值计量且其变动计入
当期损益的金融资产或金融负债等公允价值变动形成的——应计入当期损益的利得或损失。
直接计入所有者权益的利得、损失，计入“资本公积--其他资本公积”，
包括：1.采用权益法核算的长期股权投资
在被投资单位除净损益以外的所有者权益发生增减变动时，投资企业按持股比例计算应
享有的份额：借：长期股权投资--其他权益变动
贷：资本公积——其他资本公 被投资单位资本公积减少做相反的会计分录
处置采用权益法核算的长期股权投资时：
借：资本公积——其他资本公积
贷：投资收益
2.以权益结算的股份支付
在每个资产负债表日，应按确定的金额：
借：管理费用等
贷：资本公积——其他资本公积
在行权日，应按实际行权的权益工具数量计算确定的金额：
借： 银行存款 （按行权价收取的金额）
资本公积——其他资本公积 （原确定的金额）
贷：股本 （增加的股份的面值）
资本公积——股本溢价 （差额）
3.以公允价值模式进行后续计量的存货/自用房地产转换为投资性房地产
房地产开发企业将作为存货的房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产，其
公允价值大于账面价值的差额，计入资本公积。
借：投资性房地产--成本 （转换日的公允价值）
存货跌价准备 （原已计提的跌价准备）
贷：开发产品 （账面余额）
资本公积——其他资本公积 （差额）
若产生的是借方差额，则计入公允价值变动损益科目。
企业将自用的建筑物转为采用公允价值模式计量的投资性房地产，其公允价值大于账面
价值的差额，计入资本公积。
借：投资性房地产--成本 （转换日的公允价值）
固定资产减值准备 （原已计提的减值准备）
累计折旧/累计摊销 （已计提的累计折旧）
贷：固定资产/无形资产（账面余额）
资本公积——其他资本公积 （差额）
若产生的是借方差额，则计入公允价值变动损益科目。
处置投资性房地产时,将计入资本公积——其他资本公积的金额转入其他业务成本科目.
4.可供出售金融资产公允价值变动
可供出售金融资产公允价值变动的利得或损失，除减值损失和外币货币性资金融资产形
成的汇兑差额外： 借：可供出售金融资产——公允价值变动
贷：资本公积——其他资本公积 或相反分录。
5.可供出售外币非货币性项目的汇兑差额
对于以公允价值计量的可供出售非货币性项目，如果期末的公允价值以外币反映，则应
当先将该外币按照公允价值确定当日的即期汇率折算为记账本位币金额，再与原记账本位币
金额进行比较，其差额计入资本公积。
对于发生的汇兑损失： 借：资产公积——其他资本公积
贷：可供出售金融资产
对于发生的汇兑收益： 借：可供出售金融资产
贷：资本公积——其他资本公积
6.金融资产重分类
将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量：
借：可供出售金融资产 （金融资产的公允价值）
贷：持有至到期投资 （账面余额）
贷或借：资本公积——其他资本公积 （差额）
7.可转换公司债券的分拆
企业发行的可转换公司债券，应当在初始确认时将其包含的负债成份和权益成份进行分拆——将负债成份确认为应付债券，将权益成份确认为“资本公积—其他资本公积”。
8.可供出售金融资产的所得税处理
由于可供出售金融资产采用公允价值进行后续计量，而税法规定，以公允价值计量的金融资产在持有期间市价的波动在计税时不予考虑，有关金融资产在某一会计期末的计税基础为其取得成本。
因此，当可供出售金融资产的公允价值上升时，账面价值大于其初始取得成本，即账面价值大于计税基础，形成应纳税暂时性差异，要确认递延所得税负债：
借：资本公积——其他资本公积
贷：递延所得税负债
当可供出售金融资产的公允价值下降时，账面价值小于其初始取得成本，即账面价值小于计税基础，形成可抵扣暂时性差异，要确认递延所得税资产：
借：递延所得税资产
贷：资本公积——其他资本公积
固定资产增值税抵扣的规定
根据新修订的《增值税暂行条例》，全国所有行业增值税一般纳税人自2009年1月1日起全面实施增值税转型改革。财政部、国家税务总局《关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税〔2008〕170号）第一条明确规定，自2009年1月1日起，增值税一般纳税人购进（包括接受捐赠、实物投资，下同）或者自制（包括改扩建、安装，下同）固定资产发生的进项税额，可根据《增值税暂行条例》和《增值税暂行条例实施细则》的有关规定，凭增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书和运输费用结算单据从销项税额中抵扣。其中的准予抵扣的固定资产是指《增值税暂行条例》及其实施细则所规定的固定资产范围，也即《增值税暂行条例实施细则》第二十一条所规定的“固定资产是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工货物，是不准予抵扣进项税额的。同时，《增值税暂行条例实施细则》第二十三条又对不动产和不产在建工程进行了界定，即“不动产是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物和其他土地附着物。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。”
实际工作中，对于建筑物、构筑物和地上附着物难以准确划分。如电力企业输电线路、供水企业供水管道，炼油企业储油罐、输油管道等设备的增值税进项税额能否扣抵，当时的相关规定中并没有作出界定，给征纳双方都带来了执行难度。实务中对这类设施、设备，根据行业核算要求，虽然按固定资产中的设备类管理，但其构建既涉及土建又涉及设备，在抵扣增值税进项税额时，难以准确划分其究竟是属于动产还是不动产。再比如输电线路中的铁塔输电线，它主要由铁塔、绝缘子、导线、横担、金具、接地装置及基础等组成。其中线路基础是由土建部分构成。所以有人认为，该资产应属于地上附着物，其增值税进项税额不能抵扣。
为解决执行中存在的问题，财政部、国家税务总局发布了《关于固定资产进项税额抵扣问题的通知》（财税〔2009〕113号），对相关问题作了明确。具体内容如下：
《增值税暂行条例实施细则》第二十三条第二款所称建筑物，是指供人们在其内生产、生活和其他活动的房屋或者场所，具体为《固定资产分类与代码》（GB/T14885-1994）中代码前两位为“02”的房屋；所称构筑物，是指人们不在其内生产、生活的人工建造物，具体为《固定资产分类与代码》
（GB/T14885-1994）中代码前两位为“03”的构筑物；所称其他土地附着物，是指矿产资源及土地上生长的植物。
根据上述规定内容，前面所述的输电线路，不在固定资产分类的代码02、03范围内，也不属于地上附着物，应属于专用设备，代码为28。据此，企业在构建该类资产时，取得相关增值税进项税额按规定就可以抵扣，不再区分土建和设备部分。
该文件通过《固定资产分类与代码》附件，更明确规范了准予抵扣固定资产的具体范围。但在执行此文件时，特别需要注意的是，纳税人购入的固定资产，并不是除代码02、03外的都可以将相关的增值税进项税额进行抵扣。财税〔2009〕113号文件为此也明确了“以建筑物或者构筑物为载体的附属设备和配套设施，无论在会计处理上是否单独记账与核算，均应作为建筑物或者构筑物的组成部分，其进项税额不得在销项税额中抵扣。附属设备和配套设施是指：给排水、采暖、卫生、通风、照明、通信、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备和配套设施。”
在该文件下发前，一些地区的税务机关考虑纳税人购进或自制了不易划分能否抵扣进项税的固定资产，为避免纳税人的损失，对所取得的增值税扣税凭证的认证、抵扣时限问题作出了相应的暂时处理措施。如安徽省国税局在2009年3月9日在线访谈中答复纳税人的口径如下：（1）按照现行《增值税暂行条例》及其实施细则和财税〔2008〕170号文件的有关规定，对上述设施进行界定，区
分其属于动产或不动产；（2）对界定后明确属于动产或者可能属于动产的，可按规定的认证、抵扣时限，由纳税人认证增值税专用发票、运输费用结算单据，填报海关进口增值税专用缴款书抵扣清单，并申报抵扣进项税额。对界定后明确属于不动产的，一律不得准予其认证、抵扣；（3）认真记录或备案可能属于动产且纳税人已认证、抵扣的固定资产相关信息，并加强对其跟踪监控，待国家税务总局新的文件下发后，再对照规定逐一审核此前已认证、抵扣的可能属于动产的固定资产情况，发现有按新的规定属于不动产的，应及时追缴税款。
纳税人在财税〔2009〕113号文件下发前，将该文件中所明确的构筑物已经抵扣的增值税进项税额，现应及时进行进项税额转出处理。如企业的工业用池、罐，工业生产用槽、桥梁、架等类资产，属于《固定资产分类与代码》
（GB/T14885-1994）中的第“03类”，这类资产在核算时，通常情况下都作为设备管理了。炼油企业的储油罐、其他工业企业用罐，无论是金属或非金属构成，都在不得抵扣的范围内。
财税〔2009〕113号文件对购入固定资产增值税进项税额的抵扣范围进行了明确，便于税务机关和纳税人的实际操作，解决了固定资产抵扣中的一大难题。
根据《财政部国家税务总局关于印发<中部地区扩大增值税抵扣范围暂行办法>的通知》[财税[2007]75号]规定：二、本办法适用于中部六省老工业基地城市从事装备制造业、石油化工业、冶金业、汽车制造业、农产品加工业、电力业、采掘业、高新技术产业为主的增值税一般纳税人（以下简称纳税人）。本条所称为主，是指纳税人生产销售装备制造业、石油化工业、冶金业、汽车制造业、农产品加工业、采掘业、电力业、高新技术产业年销售额占其同期全部销售额50％（含50％）以上的纳税人。适用的具体行业范围见附件。三、纳税人发生下列项目的进项税额准予按照第五条的规定抵扣：（一）购进（包括接受捐赠和实物投资，下同）固定资产；（二）用于自制（含改扩建、安装，下同）固定资产的购进货物或增值税应税劳务；（三）通过融资租赁方式取得的固定资产，凡出租方按照《国家税务总局关于融资租赁业务征收流转税问题的通知》（国税函[2000]514号）的规定缴纳增值税的；（四）为固定资产所支付的运输费用。本条所称进项税额是指纳税人自2007年7月1日起（含）实际发生，并取得2007年7月1日（含）以后开具的增值税专用发票、交通运输发票以及海关进口增值税缴款书合法扣税凭证的进项税额。四、本办法所称固定资
产是指《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第十九条所规定的固定资产。纳税人外购和自制的不动产不属于本办法的扣除范围。六、纳税人发生固定资产进项税额，实行按季退税，年底清算的办法。
此次财政部、国家税务总局出台了支持东北老工业基地振兴的一系列财税政策，不仅有扩大增值税抵扣范围的增值税政策，还有企业所得税优惠方面的政策，内容包括：东北地区工业企业的固定资产(房屋、建筑物除外)，可在现行规定折旧年限的基础上，按不高于40％的比例缩短折旧年限；东北地区企业的计税工资税前扣除标准提高到每月人均1200元；东北地区工业企业受让或投资的无形资产，可在现行规定摊销年限的基础上，按不高于40％的比例缩短摊销年限。但协议或合同约定有使用年限的无形资产，应按协议或合同约定的使用年限进行摊销。
税务官员提醒企业，不要把眼睛仅盯在增值税政策上，企业所得税优惠政策对某些企业来说优惠力度更大。而且企业所得税优惠政策不局限于增值税认定范围内的企业，所有工业企业可以享受加速折旧、缩短无形资产摊销年限的政策；所有企业都可以享受提高计税工资税前扣除标准的优惠。正像沈阳好利来食品厂财务经理阕兴业所说的那样，虽然企业从扩大增值税抵扣范围的政策中获得优惠不多，但却可以从提高计税工资税前扣除标准、固定资产加速折旧中获得好处。
当然，企业在采用固定资产加速折旧、缩短无形资产摊销年限的方法时，需要考虑两个因素。
一是是否可能。由于加速折旧会导致企业近年的税前利润减少，影响公司业绩，需要慎重考虑。中捷机床有限公司财务部部长杨杰女士说：“公司目前效益很好，每年需要缴纳不少企业所得税，按理对固定资产加速折旧可以抵掉一部分税前利润，减轻税负。但公司属于上市公司，税前利润减少会影响股票价格，不能仅考虑税收上的得失。”大连石化财务处门处长说：“公司隶属于中石油总公司，同样是上市公司，固定资产折旧政策由总公司决定，有的还要报财政部批准。总公司内部的各公司都执行统一的折旧政策，不能对东北企业实行固定资产加速折旧政策，而对其他地方公司按通常折旧政策处理。”
二是是否必要。加速折旧、缩短无形资产摊销年限的作用是增大前期扣除费用，减少税前利润，从而减少所缴纳的企业所得税。但是，如果企业正处于企业所得税减免税期，加速折旧、缩短无形资产摊销年限对企业不利，减少了企业从优惠政策中获得的减税利益。
一些税务官员还提醒企业，由于新政策取消了外商投资企业在投资总额内购买国产设备的增值税退税政策，对准备通过组建外商投资企业购买国产设备获得退税的企业有重大影响。这些企业需要认真测算退税和增量抵扣之间的差异，再决定更好的投资方向。
“增量抵扣”有筹划空间
扩大增值税抵扣范围政策出台后，一些财务人员开始琢磨如何把增量做大，以最大限度地抵扣固定资产进项税额。有些企业准备采取购进固定资产暂不开发
票、取得发票暂不认证等手段，希望把增量做大。税务官员对此进行了分析，认为在今年采取这些手段没必要。《2004年东北地区扩大增值税抵扣范围暂行办法》规定，2004年仍按现行规定计算、申报、缴纳增值税，应抵扣的固定资产进项税额暂采取单独计算退税的过渡方法，自2005年1月1日起正式按抵扣的方法办理。税务官员介绍，2004年采取退税的办法，即企业在7月1日以后通过购进、自制等方式取得应抵扣的固定资产进项税额，2004年不进行抵扣，而是在10月31日前和12月31日前分两次退还给企业，退还税额不得超过2004年比2003年新增的应缴税额。在计算2004年应缴增值税时，进项税额不包括固定资产进项税额，因此对今年7月1日以后购进的固定资产，采取暂不开发票、取得发票暂不认证方法，对2004年增值税增量没有影响。企业购进固定资产及时取得专用发票并认证，在企业有足够多增量的前提下，还可以及时获得退税；即使增量不够或没有增量，应抵扣的固定资产进项税额可以结转下年抵扣，与暂不开票、认证效果一样。税务官员还提醒企业，在7月
1日~9月30日期间购进固定资产取得普通发票的，应尽快向销货方换取增值税专用发票。
税务官员也指出，在明年正式实行抵扣办法后，通过控制购进固定资产专用发票认证时间，从而调控增值税进、销项税额则会有一定的效果。因为明年实行“逐期计算新增增值税税额，按月抵扣，年底清算的办法”，企业在新增增值税税额较多的月份抵扣固定资产进项税额，可以减少当月缴纳的增值税和附加，减轻企业税负。
一些企业认为，在采取“增量抵扣”办法下，老企业通过设立新企业，并由新企业购进固定资产交老企业使用，固定资产进项税额留在新企业抵扣，可以避开“增量抵扣”的限制。税务官员认为，这种方式应具备几个条件：首先，新企业也必须通过认证，能够享受扩大增值税抵扣范围政策；其次，新企业要抵扣固定资产进项税额，同样需要有新增增值税税额，虽然新企业计算新增增值税税额的基数低，但产生的新增增值税税额也不会太多；第三，购进固定资产交老企业使用的方法必须合适，是租赁还是无偿使用，租赁会涉及营业税、印花税等税负，无偿使用则会带来关联交易问题
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