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篇一：全面解读新修改的偷税罪定罪量刑标准及其影响
[原创]全面解读新修改的偷税罪定罪量刑标准及其影响
中国财税律师在线 与法同行
2月28日，十一届全国人大常委会第七次会议表决通过刑法修正案
（七）。该修正案第三条新修改了偷税罪的定罪量刑标准，具体规定为：“将刑法第二百零一条修改为：“纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款数额较大并且占应纳税额百分之十以上的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金；数额巨大并且占应纳税额百分之三十以上的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。
“扣缴义务人采取前款所列手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，数额较大的，依照前款的规定处罚。
“对多次实施前两款行为，未经处理的，按照累计数额计算。 “有第一款行为，经税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，不予追究刑事责任；但是，五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚的除外。” 原来关于偷税罪的定罪量刑标准主要是1997年10月1日起施行的《中华人民共和国刑法(修订)》第二百零一条以及自2002年11月7日起施行《最高人民法院关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》。新旧对照来看，修正案对原偷税罪的定罪量刑方面 作了很多重大的变化，特别是逃避缴纳税款在一定条件下不予追究刑事责任的规定得到了社会广泛的关注。现以个人的研读理解并结合征管和司法实践体会作多方位的解读并分析可能产生的一些影响。
一、“偷税”一词被“逃避缴纳税款”所取代。
很引人关注的是，原来的“偷税”一词也被“逃避缴纳税款”所取代。准确性来说，把要缴纳的税款想方设法不依法缴纳，本质确实是是逃避，从已缴国库的税款里瞒了别人拿钱，才叫偷或盗。更深一层的意思，偷是明显的贬义词，而逃避却是主要表达一个客观事实，可以说是中性词。这样的改变可能也是为了体现司法的人性化。对这个问题，全国人大常委会法工委副主任郎胜是这样指出的，原来习惯上用“偷税”这个概念，实际上逃避纳税义务是这类犯罪的本质特征，这样在表述上更准确一些。
修正案出台后，原偷税罪将以逃避缴纳税款罪的罪名得到追诉，“两高”应将在今后的司法解释中明确规范的罪名。随后的税收征管法修订中关于偷税的条款可能也会作进一步的修订，以便和修正案有关规定做到有机的衔接和统一。
二、偷税的手段从正列举改为概括式。
原刑法及司法解释规定和列举了以下偷税的行为方式：一是伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证；二是在帐簿上多列支出或者不列、少列收入；三是经税务机关通知申报而拒不申报纳税；四是进行虚假纳税申报；五是缴纳税款后，以假报出口或者其他欺骗手段，骗取所缴纳的税款。修正案规范了有关偷税行为方式的规定，将其规定
为“采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报”，是概括式的，既保证了立法的科学性，又保证了立法的灵活性。也就是说以前列举的行为方式应是典型的方式但不限于这些方式，只要是在本质上是采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报的方式都可以认定为偷税的方式。
三、偷税具体金额规定被废除。
原刑法二百零一条规定了二种程度不同的偷税具体金额，一是偷税数额占应纳税额的百分之十以上不满百分之三十并且偷税数额在一万元以上不满十万元的；二是偷税数额占应纳税额的百分之三十以上并且偷税数额在十万元以上的。对纳税人偷税罪的定罪量刑中，有两种行为无法涵盖在“偷税数额占应纳税额的百分之十以上并且数额在一万元以上的”的范围内：其一，如果行为人偷税数额在一万元以上十万元以下，但偷税比例足够高，只要超过百分之
三十，甚至百分之百偷税的；其二，如果行为人偷税数额占应纳税额百分之十以上不满百分之三十，偷税额比较高，超过十万元的。这两种行为明显本应构成偷税罪的标准，也就是说其行为已经构成犯罪了，但在《刑法》第二百零一条第一款中却找不到量刑标准，使司法人员在司法实践中无所适从，不知道对这两种行为该如何量刑。
现在修正案从数额加比例的规将之前刑法典有关偷税具体数额的规定修改为“数额较大”、“数额巨大”，解决了以前具体规定的不足，以后的司法解释将对偷税“数额较大”、“数额巨大”作出具体的规定，并有可能根据形势的发展作出相应的调整。
四是罚金倍数罚则废除。
原规定对偷税罪应并处偷税数额一倍以上五倍以下罚金。修正案则简单规定为并处罚金。具体罚金应作多少交由法官根据具体案情和罚金规则而定，运行中很可能会作出一倍以下的罚金了。要注意的税务机关对偷税的行政处罚还是要按倍数罚款，应处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。
五是逃避缴纳税款一定条件下可不予追究刑事责任。
这是修正案变化最大，也是社会各界最为关注的。这种趋势被认为体现了中国宽严相济的刑事政策，体现了司法过程中的人性化，有利于维护社会公平正义，实现安定有序。修正案规定有第一款行为，经税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，不予追究刑事责任；但是，五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚的除外。这意味着对本应刑事处罚的逃避缴纳税款的纳税人一定条件下可不予追究刑事责任。这是非常人性化的规定，可使很大一部分纳税人免受牢狱之苦。逃避缴纳税款犯罪行为和一般犯罪行为有其特殊性，打击逃避缴纳税款犯罪行为的主要目的是维护税收征管秩序，保证国家税收收入。逃避缴纳税款者经税务机关指出后积极补缴税款和滞纳金，履行了纳税义务，接受行政处罚的，可不再作为犯罪追究刑事责任，这样处理可以较好地体现宽严相济的刑事政策。这样做，一方面可以降低司法成本，另一方面，也有助于税务机关的税务行政处理和处罚落到实处。更为重要的影响是会促进有关企业的正常生产经营和不断发展，不会因关
键人员受刑事处罚而导致停产或倒闭，对纳税人和社会都是有好处的，有效促进了和谐社会的建设。
当然不予追究刑事责任是有条件的，经税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，应理解为就是要全面按照税务机关的有关税务处理决定和处罚决定要求全面、及时地补缴税款、滞纳金和罚款。另如有例外情形的，还应追究刑事责任。例外情形是五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚的。因为这些情况已表明纳税人主观故意或社会危害较严重，理应受到进一步的刑事处罚。原来执行的司法解释是偷税数额在五万元以下，纳税人或者扣缴义务人在公安机关立案侦查以前已经足额补缴应纳税款和滞纳金，犯罪情节轻微，不需要判处刑罚的，可以免予刑事处罚。两年内因偷税受过二次行政处罚，又偷税且数额在一万元以上的，应当以偷税罪定罪处罚。修正案对不予追究刑事责任情形总的是放宽了，但对因偷税受过行政处罚的统计年限从二年改为了五年。
不予追究刑事责任的先决条件是纳税人要已受行政处罚，这就解决了以前一直争论的涉嫌偷税罪的纳税人移送前是否能先行处罚的问题。如税务机关不能先行处罚，刑法修正案逃避缴纳税款一定条件下可不予追究刑事责任的规定就无法得到落实。刑事处理优先原则应是一般原则，修正案应是对这原则的补充，涉嫌偷税罪的纳税人应由税务机关先行行政处罚，然后根据纳税人是否接受处罚再考虑是否应追究刑事责任。也就是说这时不作行政处罚，对有关纳税人是极其不利的。
篇二：偷税罪与一般偷税违法行为有什么区别
来源：重庆智豪律师事务所 编辑：张智勇—赵红霞辩护律师（重庆市律师协会刑事委员会副主任）
刑事知名律师张智勇释义偷税罪与一般偷税违法行为有什么区别
按照刑法第201条、征管法第63条和《最高人民法院关于审理偷税抗税刑事
案件具体应用法律若干问题的解释》规定，可从两个方面加以界定：
其一，从偷税额看，凡偷税不足应纳税额10%的，或者偷税额总数不足1万元的都属于一般偷税违法行为，只有偷税额占应纳额10%以上且偷税额在1万元以上的，构成偷税罪。 偷税罪与一般偷税违法行为有什么区别
其二，凡二年内因偷税被税务机关予以二次行政处罚后又偷税达一万元的构成偷税罪，而两年内因偷税而被处二次以下行政处罚或虽经二次税务行政处罚但再未偷税的、二次处罚后又偷税且偷税额在一万元以下的，是一般税收违法行为。
另外，根据《最高人民法院关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》第一条第三款规定：“实施本条第一款、第二款规定的行为，偷税数额在五万元以下，纳税人或者扣缴义务人在公安机关立案侦查以前已经足额补缴 偷税罪与一般偷税违法行为有什么区别 应纳税款和滞纳金，犯罪情节轻微，不需要判处刑罚的，可以免予刑事处罚。”实际上将对偷税罪的定罪处罚的范围放宽到了五万元以上。根据刑法第37条规定，“对于犯罪情节轻微不需要判处刑罚的，可以免予刑事处罚，但是可以根据案件的不同情况，予以训诫或者责令具结悔过、赔礼道歉、赔偿损失，或者由主管部门予以行政处罚或者行政处分。”从以上规定可以看出，在税务行政执法的
偷税罪与一般偷税违法行为有什么区别
实际操作中，对于税务机关查处的偷税数额在五万元以下的案件，纳税人或扣缴义务人不管是在税务机关查处后补缴税款或滞纳金，还是在税务机关查处前补缴税款或滞纳金 (即通常所说的自查补报)，只要是在公安机关立案侦查前，就可以免予刑事处罚。这一规定显然考虑了刑法规定的偷税罪起刑点过低，挤压了税务行政执法的空间，社会打击面过大的客观情况，事实上抬高了刑法第201条规定的偷税罪的起刑点，同时较好地体现了对涉税犯罪行为的打击。
偷税罪与一般偷税违法行为有什么区别
篇三：对偷税罪若干认定问题的探讨
对偷税罪若干认定问题的探讨
作者：郭 达
[摘要] 《刑法》部分条款对偷税罪的认定存在争议，给涉税案件处理带来不便。该文通过研究偷税罪认定存在的漏洞和问题，建议对《刑法》规定的偷税罪缺陷进行弥补，以减少实际工作对该罪认定产生歧义，导致影响法律贯彻执行的公正性。
[关键词] 偷税罪 认定
偷税犯罪是目前税收违法犯罪中最常见的一种违法犯罪行为，然而由于《刑法》关于偷税罪的规定既过于原则又不尽合理以及与税法和税收征管实践衔接上的不严密等问题，在实践中对偷税罪的认定和处理存在诸多争议，影响了刑法的贯彻执行的公正性，也给税收征管带来不利因素。为此，笔者拟对当前在认定和处理偷税罪方面存在的一些问题进行分析和探讨，并提出相应的解决方法，供决策参考。
1 按照“数额+比例”的标准追究偷税嫌疑人刑事责任存在漏洞
《刑法》第二百零一条对偷税罪的规定中存在“并且”的并列关系，即要求同时满足条件才可定罪，这项规定存在的“漏洞”主要表现在：偷税数额占应纳税额的百分之三十以上且数额在十万元以下的偷税行为；偷税数额占应纳税额的百分之十以上百分之三十以下且偷税数额十万元以上的（即使是一千万元）偷税行为；二者都没有做出明文处罚规定。如果对上述
行为不加以处罚，明显会出现不公平的现象，在偷税达到一万元至十万元的前提下，如果偷税数额占应纳税额比例在百分之十以上，百分之三十以下，行为人可能构成犯罪；同样，偷税数额占应纳税额的比例为百分之十以上百分之三十以下的前提下，如偷税数额为一万元以上不满十万元，行为人构成犯罪，而偷税数额在十万元以上却反而不构成犯罪。显然，漏洞的出现，并非立法都认为这些行为“情节显著轻微不构成犯罪”（因为其偷税数额之大已经反映出其社会危害性之大），而是立法者被数字表面上衔接的现象所迷惑而不慎出现的疏漏。对于这两个档次之间的真空地带的偷税行为，应当以《刑法》第二百零一条第一款的规定从重追究其刑事责任。当然解决这一问题的最好方法是对现在《刑法》的上述缺陷进行弥补，由全国人大常委会对偷税罪做出修改决定。
2 按照“次数”标准追究偷税嫌疑人刑事责任的规定过于原则
表现在“次数”之间的期限标准没有明确，依据《刑法》的字意解释，在“两次行政处罚”之间并没有期限的要求，但是，从立法的原意来看，《刑法》并不要求对在较长时间内被采取两次行政处罚后的偷税行为进行处罚。因为“次数”标准仅仅是一种情节标准，在情节显著轻微的情况下，根据《刑法》总则关于犯罪定义的后半部分，即“犯罪情节显著轻微，不认为是犯罪”的规定，不应当认为行为人的行为构成犯罪。所以，《刑法》应当对第一次行政处罚和“又偷
税行为”之间的间隔期限做出明确、合理的规定，使该标准在实践中得到正确的适用。针对上述问题，自2002年11月7日起施行的《最高人民法院关于审理偷税抗税刑事案件具体应有法律若干问题的解释》（以下简称《02司法解释》）第四条规定：两年内因偷税受过二次行政处罚，又偷税且数额在一万元以上的，应当以偷税罪定罪处罚，解决了《刑法》缺乏可操作性的问题。但是《02司法解释》有关两年内又偷税的期限与《税收征管法》的追罚期不相一致。自2001年5月1日起施行的新《税收征管法》根据《行政处罚法》的授权和税收征管的特殊情况，将偷税行为的追罚期从两年延长到五年。笔者认为《02司法解释》有关两次处罚的期限应当与新《税收征管法》追罚期相一致。
3 规定：“经税务机关通知申报而拒不申报”既不严谨也不合理
“经税务机关通知申报而拒不申报”是新《刑法》增加的一种偷税方式，随后在2001年4月新修订的《税收征管法》中才在第六十三条偷税的概念中加入此项规定。实践中利用不申报的方式逃避纳税义务的情况是大量和普遍存在的。此项规定的问题主要出在两个方面：
3.1 从此规定表述的文字和逻辑上理解句意会出现偏差
税法和刑法都是这样表述的：“经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报”，所以有的学者认为应当理解为“经税务机关通知申报”是“拒不申报”和“进行虚假的纳税申报”的前提条件，可见，虚假申报也必须经税务机关通知后才有可能构成偷税罪。这显然与立法者的原意是相悖的，但这种歧义却是由于立法时的表述不严谨所致。多数人则认为应当理解为“经税务机关通知申报而拒不申报”与“进行虚假的纳税申报”是并列关系。笔者认为，从字面上和逻辑上这两种理解都是讲得通的，也就是说这句话的表述的确存在容易引起歧义的语病，应该由最高人民法院做出司法解释，明确它们之间的关系。（注：《02司法解释》已明确它们之间是并列关系）
3.2 将“经税务机关通知申报而拒不申报”作为偷税罪的罪状不尽合理
《02司法解释》对“经税务机关通知申报”作了如下解释：纳税人、扣缴义务人已经依法办理登记或者扣缴税款登记的；依法不需要办理税收登记、扣缴登记的纳税人、扣缴义务人，经税务机关依法通知其申报的；尚未依法办理税务登记、扣缴款登记的纳税人、扣缴义务人，经税务机关依法书面通知其申报的。由此解释可见这一行为与“偷税”行为的秘密性、欺诈性显然不相符合。按照新华字典解释，“偷”是指窃取、趁人不知道拿人东西。偷税，通俗地说，就是瞒着人少缴或者不缴国家税款，而拒不申报含有公然对抗的意思，是一种公开性抗
税行为，不符合偷税罪本质特征。
另外，“拒不申报”不一定就是必然违反纳税义务，构成偷税行为。纳税申报是指纳税人依照税法的规定，向征税机关提交有关纳税事项的书面报告的一种法定行为。可见，纳税申报和纳税两个概念的含义是不能等同的。根据税收法律法规的规定，纳税义务是以应税事实的发生为前提的，而纳税申报义务的产生并不以应税事实的发生为前提。
内容摘要：偷税罪，是指纳税人的或者扣缴义务人，故意违违反税收法律法规，采取伪
造、变造、、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，在帐簿上我列支出或者不列、少列收入，经税
务机关通知申报而拒不申报或者采用虚假的纳税申报物段不缴或省缴应纳税款或者已扣、已
收税款，偷税达到一定数额，或者纳税人因偷税被税务机关给予二次行政处罚又偷税等情节
严重的行为。在危害税收征管罪中，偷税罪是一种发生最为普遍、危害范围最大的犯罪行为。
本文结合我国税收实际情况，从偷税犯罪的构成的方面对该种犯罪进行研究。关键词：偷税、
偷税行为、犯罪、犯罪构成一、关于偷税罪的概念及立法沿革1979年刑法只在第121条中对
偷税罪作了简单规定，其内容过于笼统、抽象，在司法实践中不便具体掌握和操作，难以适
应不断变化的新情况，实践中往往需要通过司法解释或者补充规定等形式弥补其立法之不足。
随着我国经济特别是私营经济的迅速发展，偷税犯罪问题愈来愈严重。为强化税收征管，打
击涉税犯罪，1992年全国人大常务委会通过了《税收征收管理法》和《关于偷税、抗税犯罪
的补充规定》，对偷税罪作了重要修改和补充，提高了偷税罪的法定刑，划分了不同的量刑幅
度，增设了罚金刑和处罚单位偷税犯罪的条款，实践证明很有必要。修订后的刑法，总结了
近年司法实践和立法经验，在吸收《关于偷税、抗税犯罪的补充规定》第1条的基础上，对
偷税罪的内容作了进一步的修改和补充，主要在以下几个方面。（一）采用列举方式规定了偷
税罪的基本犯罪手段。即规定“纳税人采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，
在帐簿上多列支出或者不列、少列收入、经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳
税申报的手段”，均属偷税犯罪行为的基本犯罪手段。从而增强了刑法的实用性，有利于司法
机关对各种形式的偷税犯罪行为予以充分制裁。（二）从数额和情节两个方面确定了构成偷税
罪的罪与非罪的标准。即规定：“偷税数额占应纳税额的百分之十以上不满百分这三十并且偷
税数额在一万元以上不满十万元的”。这一规定确定了偷税罪的罪与非罪的基本的数额标准。
这包括偷税比例和偷税数额两个必须同时达到的标准。其中的比例标准表明偷税行为给国家
税款造成实际损失的程度；其中的比例标准表明偷税行为在一定范围内的危害规模，反映出
行为人偷税的恶性程度。这个双重数额标准从不同角度全面地体现出偷税犯罪行为的危害程
度，而是比较科学的，也是与我国经济发展水平相适应的。与此同时，修订后刑法对反映偷
税危害程度的其他严重情节也作了充分考虑，规定“因偷税被税务机关给予二次行政处罚又
偷税的”，也应当承担刑事责任。其基本含义是：行为人的偷税数额虽未完全达到规定的比例
和数额标准，但在此前已有二次偷税行为受到税务机关的行政处罚，则应对其后一次偷税行
为追究刑事责任。其目的是防止偷税者钻税收法律的空子，屡罚屡犯，体现了立法的灵活性。
（三）确定了偷税罪的加重处罚标准。即规定“偷税数额占应纳税款的百分之三十以上并且
偷税数额在10万元以上的”。这是确定一般偷税罪与重大偷税罪的重要标志。凡是偷税数额
同时达到上述两个标准的，均应加重处罚的量刑幅度内处罚，体现了立法对重大偷税犯罪行
为严厉打击的精神。（四）扩大了偷税罪主体的适用范围。除纳税人之外，扣缴义务人与单位
均可成为偷税罪主体。何谓偷税罪哪？根据我国刑法的规定，偷税罪是指纳税人的或者扣缴
义务人，故意违违反税收法律法规，采取伪造、变造、、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，在
帐簿上我列支出或者不列、少列收入，经税务机关通知申报而拒不申报或者采用虚假的纳税
申报物段不缴或省缴应纳税款或者已扣、已收税款，偷税达到一定数额，或者纳税人因偷税
被税务机关给予二次行政处罚又偷税等情节严重的行为。[!--empirenews.page--]二、偷税
罪的构成（一）、偷税罪的客体。偷税罪侵犯的客体是国家的税收征管制度。这是偷税罪区别
于危害税收征管罪以外其他犯罪的本质特征，同时也是各种危害税收征管罪所共有的一个基
本特征。税收是国家财政收入、积累经济建设资金的重要来源，是国家对经济活动实行宏观
控制，调节生产、消费和国民收入的重要经济杠杆。国家加强对税收的监督和管理，保证税
收不断增长，对于促进经济的发展，增强国力，不断提高和改善人民的物质、文化生活都具
有重要意义。所以说，税收具有财政职能、经济职能和监督职能三种基本职能。由于税收具【一次偷十万元是什么罪,】
有如此重要的作用，所以，对于违反税收法规，进行偷税活动，情节严重的行为，以犯罪论
处，古今中外，概无例外。当然，目前我国的税收按征收职能划分大体有三类：一是由海关
部门征收的关税，二是由财政部门征收的农业税类，三是由税务部门征收的工商税类。偷逃
海关关税行为，主要地违反了海关法的有关规定，故侵犯的客体是国家的对外贸易管理制度，
情节严重的应以走私罪论处，故不定偷税罪。因此，所谓偷税犯罪，主要是指偷逃工商税和
农业税。我国的税收法律制度建立在社会主义的经济的基础之上，属于国家上层建筑的范畴。
税收法律制度的内容体现在国家制定的各项税收法律、法规和行征规章之中，是国家用以规
范社会主义经济秩序的重要法律手段。《中华人民共和国宪法》规定：“中华人民共和国公民
有依照法律纳税的义务”。这一规定奠定了我国社会主义税收制度的法律基础。改革开放以来，
国家先后颁布了一系列税收发律、法规和行政规章，对企业事业单位和公民的纳税义务、税
种、税目、税率以及税收征管、违法责任等方面作出了全面的规定。特别是最近几年国家为
适应经济建设的需要，加快了税收法制建设的步伐，在税制改革的推动下，进一步充实完善
税收法律体系，形成了一整套有中国特色的社会主义税收制度。（二）、偷税罪的客观方面。
偷税罪在客观方面表现为违反国家税收法规，采取欺骗、隐瞒等各种虚假手段，不缴或少缴
应纳税款或已扣、已收税款，情节严重的行为。构成偷税罪，以行为违反国家税收法规为前
提，即依照国家税收法规应当缴纳某种税款，而不予缴纳。国家税收法规是指国家权力机关
和行政部门颁布的关于税收方面的法律、法令、规定、实施细则或办法等的总称，目前主要
包括《税收征收管理法》、《个人所得税法》、《增值税暂行条例》、《营业税暂行条列》、《消费
税暂行条例》、《土地增值税暂行条例》、《资源税暂行条例》、《发票管理办法》等法规。如果
行为人的行为没有违反有关税收法规而是为税收法规所允许的，没有缴纳税款的义务，或者
依法被减免税款，或者没有采取法律规定的欺骗、隐瞒等手段，均不能构成偷税罪。国家颁
布的税收法规，对纳税人的范围、税种、税率等都作了具体规定，这是确定某人是否具备偷
税前提的法律依据。偷税是一种逃避纳税义务的行为，但它并不只是表现为消极地不缴纳税
款，而是一般表现为积极地采取各种手段，弄虚作假，掩盖事实真相，逃避税务机关的监督、
检查。采取虚假手段不缴或少缴应纳税款，是构成偷税罪客观方面的实质特征。偷税的手段
是多种多样的，但归纳起来大致有四类：（1）利用帐簿进行偷税。帐簿和记帐凭证是税务机
关据以核定纳税人应缴税款的依据，也是税务机关进行税务检查的主要内容之一，纳税人应
当如实在帐薄上列明收入和支出。《税收征收管理法》设专节规定了帐簿、凭证管理的有关内
容，从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人应按照国务院财政、税务主管部门的规定设置帐
簿，根据合法、有效的凭证记帐，并按照有关部门规定的保管期限保管帐簿、记帐凭证，不
得伪造、变造或擅自损毁。这里所说的“帐薄”包[!--empirenews.page--][1][2][3][4]下
一页 括总帐、明细帐、日记帐以及其他辅助性帐簿。利
用帐簿进行偷税主要有以下几种情况：1、伪造帐簿、记帐凭证。“伪造”是指仿造真的帐簿、
记帐凭证予以虚假记载2、变造帐簿、记帐凭证。“变造”是指在真帐簿、记帐凭证上通过涂
抹、修改等手段改动帐簿、记帐凭证隐藏起来来逃避纳税检查。3、隐匿帐簿、记帐凭证。4、
擅自销毁帐簿、记帐凭证。“擅自销毁”是指未经有关主管部门同意或未按照保管期限的规定
销毁帐簿、记帐凭证。如帐簿、会计凭证一般应保存十年，纳税人出于偷税目的。未按照保
存年限的规定保存即予紧销毁，就属于“擅自销毁”。5、在帐簿上多列支出或者不列、少列
收入；设立真假两本帐；销售收入不记帐或少记帐，进行帐外经营。6、利用资金往来帐户转
移或隐匿销售收入和利润；虚增成本，乱摊费用，减少利润，等等。行为人通过采取这类手
段，旨在向税务机关隐瞒其真实的经营情况和收入、利润情况，逃避纳税检查，客观上使税
务机关不能正确计算纳税人应纳税额，达到不交或少交税款的目的。（2）利用发票等原始记
帐凭证偷税。如开具“大头小尾”发票，隐瞒真实销售收入；销售商品只开现金收据，不开
发票；销售商品使用其他单位或个人的发票，或使用作废的伪造的发票；使用假发票或“白
条子”入帐，冲减应税利润；非法购买虚假增值税专用发票用作进项抵扣凭证，骗取抵扣税
款，等等。（3）利用税收减免优惠政策偷税。如利用国家对残疾人福利企业、待业青年福利
企业、校办企业或新办集体个业的减免税优惠政策，伪造有关文件，虚构从业人员名单骗取
减免税；有的虚构企业经营困难等情况，骗取减免税；有的使用行贿手段买通税务人员，非
法获取减免税照顾，等等，（4）违反税收征管制度偷税。如经税务机关通知申报而拒不申报
或者进行虚假的纳税申报；发生应税经济行为或取得应税收入后，不申报纳税；在申报纳税
时谎报应税项目、数量、所得额、收入额；不办理工商营业执照和税务登记证从事经营活动，
逃避税务机关的监管；利用他人名义或借用他人帐户非法经营，逃避税务机关监管；从事跨
地区经营活动不向当地税务经过申报纳税，或伪造税务机关片税证明，逃避纳税义务；利用
联属企业或相关企业帐户非法转移资金、利润，逃避纳税义务，等等。总之，不同的行业，
不同的税种有不同的偷税方法，但其本质都是为了达到不缴或少缴税款的目的。应当注意的
是，偷税罪的构成除了应当具有上述偷税行为以外，刑法还作了相应的量化规定。量化的规
定是指偷税应当达到一定数额或者具有一定情节才能构成犯罪。弄法采用“偷税数额的绝对
数加上偷税数额占应纳税额的百分比”的方法，规定构杨犯罪以及决定量刑的法定数额。构
成犯罪的法定数额是指：偷税数额占应纳税额的10%以上不满30%并且偷税数额在1万元以上
不满10万元的。决定从重量刑的法定数额是指：偷税数额占纳税数额的30%以上并且偷税数
额在10万元以上的。对于扣缴义务人来说，要求不缴或者少缴税额占应缴税额的10%以上并
且数额到1万元以上，即可按照偷税罪认定处罚。对实施偷税罪未经处理的。刑法规定，按
照累计数额计算。值得注意的是，对于偷税数额虽未达到法定标准，但是具有刑法所规定的
“因偷税被税务机关给予二次行政处罚又偷税的”情节，也认定为凶罪。（三）、偷税罪的主
体。偷税罪的主体，是特殊主体，只能由纳税人和扣缴义务人构成，自然人和单位皆可。根
据《税收征收管理法》第四条的规定纳税人是指法律、行政法规规定负有纳税义务的单位和
个人；扣缴义务人是指法律、行政法规规定负有代扣代缴、代收代缴义务的单位和个人。（1）
纳税人可以成为偷税罪的主体。实践中，随着经济体制改革的深入，企业所有权和经营权相
分离，如承包、租赁、挂靠、联营等经营形式的出现，在认定谁是纳税人以及谁是偷税犯罪
主体上有时比较复杂。我们认为，认定纳税人应首先明确两个原则：1、谁经营谁纳税《产品
税条例》第1条明确规定：“在中华人民共和国境内从事生产经营的企业、事业单位和个人有
缴纳产品税的义务。”《中华人民共和国税收征收管理法》第25条规定：“对未取得营业执照
从事经营的单位或者个人，除由工商行政定理机关依法处理外，由税务机关核定其应该纳税
额，责令缴纳。”以上两个法律、法规从正反两方面说明：是否领取了营业执照，申报办理了
税务登记，不是认定单位和个人是否成为纳税人的必要条件。而且工商登记，办法允许个体
经营户先营业，后办取执照。这说明了税收征收的依据是单位和个人有一定生产经营收入，
至于颁发营业执照和进行税务登记，是国家为便于工商、税收管理实施的一种管理措施。如
果领取了营执照，办理了税务登记，但由于多方面的原因末开展生产经营活动，未取得收入，
也不能成为纳税人。只有实际从事了生产经营活动，取得了收入，依法应纳税的，才是纳税
人。2、谁享有决策权谁就是纳税人《中华人民共和国税收征收管理法》规定：负有纳税义务
的单位和个人为纳税人。我们认为，对单位还应做具体的内部结构分析，做为纳税主体的单
位，其意志和行为实际由其决策机构（如董事会、法定代表人、部门主管等）的意志和行为
所决定，在某种意义上，决策机构即决策员的意志和行为等同与单位的意志和行为。具体说
来，单位的经营活是由决策人员所决定、支配的，决策人员是单位内部实际的经营者，因而
单位的决策人员是纳税代表人。根据上述两个原则，可以弄清以下几个问题：第一、企事业
单位成为偷税犯罪主体，承担刑事责任的前提是，企事业单位内部的决策人员决定、实施或
认可了上述犯罪行为。这就是说，单位偷税犯罪是指单位的主管人员或直接责任人员在其职
务范围内以单位名义为了单位利益而实施的犯罪行为。第二、在承包、租赁、挂靠、联营等
经营方式中，要根据具体的合同条款，如果是独立的经营体，其承包人、租赁人应为实际经
营人，并成为纳税人。以承包为例，如果承包人拥有对所承包企业的人、财、物、产、供、
销权利，能独立从事经营活动，发包方只对其收取管理费或利润分成，这样的承包的企业也
构成法人犯罪，而发包方不应承担弄事责任。当前，在税收实践中，有的承包合同规定由发
包方代收代缴税金，但其代收的税金实际是管理费。承包人的实际经营收入远远大于其上缴
的管理费和所谓税金，从而使大量的税收流失。因此，在税收管理上应实行分开收税，即对
发包方应按其寮妹收取的承包方的管理费等收入数计算征税，同进对承包方按其实际经营收
入数额计算征税。目前，在税收实践中，还有一个什得注意的问题是，利用假集体、假国营、
假三大量流失，具有较大的社会危害性。但有关法律、法规对此又无规定。在税收上，征税
只根据工商执照上登记的企业性质收税，而不能就企业的实际性质收税。我们认为，这种情
况必须加以法律控制。一方面，从工商登记管理方面加强审查，发现有虚报企业性制裁的可
给予工商行政处罚。另一方面，在税收立法上，应明确按企业实际性质收税。对虚报企业性
质。偷税情节严重的，应按偷税罪给予刑事处罚。第三、个体工商户、私营企业用自己的工
商营业执照转借给他人经营，根据“谁经营谁纳税”的原则，实际经营人是纳税人，而拥有
工商营业执照的，则不是纳税人。其擅自转、借自己的工商执照的行为，违反了工商行政管
理，可按的关工商行焉得虎子管理的法规处罚。第四、无证经营者和非法经营者可以成为偷
税主体。有一种观点认为，列证经营者和非法经营者不是纳税义务人，不能成为偷税主体。
如果承认这种主体存在，封锁颖是承认这种经营的合法性，不利于保护社会主义经济秩序。
这种观点是[!--empirenews.page--]上一页[1][2][3][4]下一页 没有法律依居的。《税收征收管理法》第25条规定：“对未取得营业执照从事经营的单位或者
个人，除由工商行焉得虎子管理机关依法处理外，由税务机关核定其庆纳税额，责令缴
纳；„„。”可见，无证经营显然是一种违法行为，行为人主观上具有逃避纳税义务的故意，
客观上也实施了无证经营或非法经营的行为，故可成为偷税主体。（2）扣缴义务人可以成为
偷税罪的主体。如前所属，扣缴义务人是指依法律、行政法规规定负有代扣代缴、代收代缴
税款义务的单位和个人。所谓代扣代缴，是指有关单位从其持有的纳税人收入中扣除纳税人
的应纳税款并代为缴纳的行为。代扣代缴人一般包括向纳税人支付收入的单位、为纳税人办
理汇款的单位。代收代缴，是指有关单位借助经济往来关系，向纳税人收取应纳税款并代为
缴纳的行为。代收代缴人主要包括受委托从事加工的单位、商业批发单位、生产并销售原油
的单位等。代扣代缴人和代收代缴人的区别在于，前者掌握着纳税人的收入，因而需要在自
己掌握的收入中“扣除”纳税人应纳的税款，而后者不掌握纳税人收入，需要凭借与纳税人
的经济往来，向纳税人“收取”税收。到目前为止，我国各种税收法规中规定的扣缴义务人
都与相应的纳税人在经济上存在密切的收付关系。正是这种关系，使得扣缴义务人与其所扣
收的税款存在一定的所属关系，从而与贪污所侵占的公款有所不同。在刑法理论上，对于如
何认识扣缴义务人的法律地位与扣缴义务的法律性质，学说众多。主要有以下几种：①纳税
义务说。认为扣缴义务与纳税义务并无不同，将扣缴义务视为纳税义务。②代理说。认为基
于法定代理与法定委托，扣缴义务人有代现纳税义务人缴纳税款的义务。③代行就。认为扣
缴义务人受国家委托，处于稽征机关的地位，是代行稽征权力。④特别义务说。认为扣缴义
务是基于公法强制委托关系而来的特别给会义务。我们认为，纳税义务与扣缴义务是两种内
容与性质不同的义务，纳税义务说将其等同起来，显然不妥。扣缴义务人并不是国家税务机
关工作人员，代行说将其扣缴税款行为视为国家稽征税款行为，也属不当。从实质看，扣缴
义务不是纳税义务人与扣缴义务人之间设定的代理与委托关系，而是国家法律规定的纳税义
务人、扣缴义务人与国家三者之间的关系。可见，代理说也同样不能令人满意。相比较而言，
特别义务说的观点比较合理。扣缴义务是一种特定的给付义务，它来源于国家税法设立的一
种强制委托关系。也就是说，扣缴义务人是国家通过税法强制设定的，扣缴义务是国家通过
税法强制赋予的，扣缴义务人是国家在征收税金这一职能活动中的一个特定的中介，它联系着纳税义务人与国家，它必须对国家负责。正是基于国家强制委托，所以，对扣缴义务人匿报税款，不为代征或者短征，不为扣缴或者短扣的行为，在法律上视为对国家的违约与侵权行为，与纳税人偷逃税款的行为一样均要受到法律制裁。因此，将扣缴义务人规定为偷税的主体是合适的。代征人能否成为偷税主体，在理论上也存有争议。代征人，是指税务机关因征管力量不够，经县市税务部门批准，在法律规定的扣缴义务人以外委托的代替税务机关办理各项税款征收业务的适当的单位或个人。所谓适当的单位或个人往往是指与纳税人存在一定管辖关系，从而有利于完成税收征收任务的单位或个人。例如，税务机关常常委托一此个体协会或者居民委员会、村民委员会中的有些人员负责向一些个体户或承包户征收税款，这些人即是代征人，与扣缴义务人相比，有明显不同：①从设立的根据来看，扣缴义务人与纳税人一样，是由法律明文规定的。对于法律规定的义务，扣缴义务人不能拒绝。扣缴义务对于扣缴义务人而言，就如纳税义务之于纳税人一样，是一项法定义务；而代征人则是由税务机关委托产生的，税务机关委托代征人必须征得其本人同意，代征税款对代征人来说就如同征税对于税务人员一样，是一项职权。②从设立的目的来看，法律之所以规定扣缴义务人，是因为扣缴义务人与纳税人之间有经济联系，由其扣缴税款，有利于从税源上防止税款流失；而税务机关之所以委托代征人，是因为代征人与纳税人之间存在管理与被管理的关系，由其代为征税，能够解决税务机关征税力量不足的困难。③从权限来看，扣缴义务人是借助于自己所处的经济地位而扣、收纳税人的税款，一般来说，扣缴义务人不拥有税务检查权和处罚权；而代征人则是借助于自己所处的领导、管理地位而向纳税人征收税款，一般说来，代征人与税务人员一样，拥有税务检查权和处罚权。④从法律责任来看，扣缴义务人实际上与纳税人一起负有纳税的连带责任；而代征人与税务人员一样，并不对税款负连带责任。对代征人未征的税款，税务机关只能向纳税人追缴。⑤从与税款的所属关系看，扣缴义务人与扣收的税款有一定的所属关系，而代征人由于与纳税人之间本无经济关系，因而所征税款与税务人员征收的税款一样，与自己无所属关系，纯属公款。通过上述比较不难看出，代征人不同与扣缴义务人。如果说扣缴义务人的法律地位类似于纳税人的话，那么代征人则完全是受委托从事公
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